STF: ICMS com base reduzida não gera crédito

Por Charles M. Machado – 23/02/2017

O ICMS, tem papel relevante no Sistema Tributário Brasileiro, seja pela significativa arrecadação, que o coloca como o tributo de maior arrecadação no País, ou seja pelas particularidades regulatórias no exercício da capacidade impositiva dos entes federativos (Estados), uma vez que no exercício de suas competências, os Estados acabam por criar imposições e benefícios fiscais que mudam de Estado para Estado.

Na maioria dos países do mundo, o ICMS, recebe o nome de IVA (Imposto sobre Valor Agregado), e em todos é o mais importante do ponto de vista arrecadatório, invariavelmente é um tributo que incide sobre o consumo de produtos e alguns serviços, e que tributa o valor agregado, ou seja a diferença entre o valor da venda e o valor da compra.

Ocorre que as sucessivas operações de natureza comercial e transacional ganham relevância conforme avança o poder aquisitivo de uma sociedade, quanto maior a renda, maior o consumo, visto que invariavelmente as classes sócias, possuem uma demanda reprimida, logo conforme cresce a economia de um País aumenta a arrecadação dos tributos incidentes sobre o consumo de produtos e serviços, no Brasil destaque para ICMS, IPI e ISS, respectivamente Estadual, Federal e Municipal.

Uma vez que a Constituição Federal de 1988, distribuiu as Competências Tributárias para os Entes Federativos, regrando a forma e maneira desse exercício de competência, todo o Tributo no Brasil, já nasce dentro de um perfil Constitucional, logo a publicação de normas nacionais (Lei Complementar 87/96) entre outras estabelece, conforme previsto na magna Carta, como e de que forma os Estados exerceram sua competência.

Com isso a polêmica está criada, afinal cada estado Federativo legisla sobre o ICMS, respeitando os limites da Constituição Federal e também nas Leis Complementares (Norma Nacional) que regulam os limites do exercício da Competência Impositiva.

A Magna Carta assim dispõe quando estabelece as competências:

“Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:

I - impostos;

II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;

III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

§ 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte.”

Dois enunciados se destacam, o primeiro que a competência, “poderá ser exercida” o que evidentemente em tempos de crise fiscal poderia ser substituído por “deverá”, e outro enunciado é de que “sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte”.

É de notar-se que a pedra fundante da magna carta é o Princípio da Isonomia, logo em muitos trechos dela encontramos ele, esse é um caso em que ele prevalece. Ao mesmo tempo os incentivos fiscais, encontram sua referência nesse princípio, quando tributam com alíquotas menores gêneros de primeira necessidade como: leite, arroz entre outros produtos que compõem a cesta básica.

A magna carta estabeleceu também a necessidade de lei Complementar, para regrar o exercício da competência impositiva, assim prevendo:

Art. 146. Cabe à lei complementar:

I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;

II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:

a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;(grifo nosso)

b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;

c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.

d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

Parágrafo único. A lei complementar de que trata o inciso III, d, também poderá instituir um regime único de arrecadação dos impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, observado que: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

I - será opcional para o contribuinte; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

II - poderão ser estabelecidas condições de enquadramento diferenciadas por Estado; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

III - o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da parcela de recursos pertencentes aos respectivos entes federados será imediata, vedada qualquer retenção ou condicionamento; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

IV - a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser compartilhadas pelos entes federados, adotado cadastro nacional único de contribuintes. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

O código Tributário nacional, que é anterior a Constituição Federal de 1988, foi recepcionado pela mesma, e possui eficácia de lei Complementar, ainda que não o seja do ponto de vista formal, porém nele encontramos a definição dos aspectos quantitativos e pessoais de diversos tributos, bem como limitações legais para o lançamento.

As Emendas Constitucionais, em nome do “Princípio da eficiência” que regra a Administração Pública fazem previsão a necessidade de uma série de convênios, que por troca de informações facilitam o dia a dia da fiscalização, para melhor aplicar-se, de forma isonômica, as normas tributárias. Ao mesmo tempo na própria Magna carta encontramos a previsão da criação de regimes diferenciados de tributação para micro empresas e empresas de pequeno porte.

Porém o legislador foi adiante:

“Art. 146 - A. Lei complementar poderá estabelecer critérios especiais de tributação, com o objetivo de prevenir desequilíbrios da concorrência, sem prejuízo da competência de a União, por lei, estabelecer normas de igual objetivo. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)”

Nota-se ai um preocupação com o exercício da competência impositiva dos entes federativos, visto que a concorrência dos Estados (também dos Municípios) em atrair empresas pode ter como consequência um risco de desequilíbrio fiscal, tomemos por exemplo a revisão de inúmeros benefícios fiscais.

A magana Carta vai adiante nas limitações Constitucionais ao poder de tributar:

“Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:

I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;

II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos;

III - cobrar tributos:

a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado;

.....

V - utilizar tributo com efeito de confisco;

V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público;

§ 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g. (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)”

Como visto acima os incentivos fiscais guardam limitação, já no texto Constitucional, ou seja, qualquer incentivo, por tratar-se de renúncia fiscal precisa estar previsto em Lei.

Esse é o caso da redução na Base de cálculo utilizada pelas transportadoras, e concedidas em muitas categorias de produtos.

Nessa última semana, tratando desse benefício fiscal a 1ª Turma, assim decidiu, firmando assim seu entendimento:

“ICMS com base reduzida não gera crédito

A Primeira Turma do Supremo Tribunal Federal (STF) firmou entendimento de que uma empresa transportadora, que optou pelo regime de base de cálculo reduzida, não tem a possibilidade de creditamento, mesmo que seja proporcional, no Imposto Sobre Circulação de Mercadorias e Serviços (ICMS). Por maioria de votos, os ministros deram provimento a um recurso (segundo agravo regimental) no Agravo de Instrumento (AI) 765420, interposto pelo Estado do Rio Grande do Sul contra a empresa Rodemave Transportes Ltda.

A questão envolve norma gaúcha que instituiu regime tributário opcional para empresas transportadoras, contribuintes do ICMS, para a manutenção do regime normal de crédito e débito do imposto ou a apuração do débito com o benefício da redução da base de cálculo, sendo vedada, nesse caso, a utilização de quaisquer créditos relativos a entradas tributadas.

Segundo o tribunal de origem, está em jogo o regime de tributação favorecido às empresas prestadoras de serviço de transporte consistente na redução da base de cálculo para o percentual de 80%, condicionada ao abandono do regime de apuração normal de créditos e débitos.

Em setembro de 2015, o relator do processo, ministro Marco Aurélio, negou provimento ao recurso do Rio Grande do Sul. Segundo ele, a norma que estipular o estorno dos créditos é inconstitucional por violar o princípio da não cumulatividade, “ocorrendo a saída do produto com incidência do imposto em quantificação reduzida da base correspondente, ausente o poder de escolha pelo contribuinte”. “Presente o regime opcional, há de se preservar, ao menos, o conteúdo mínimo do princípio, o que implica o dever de a lei resguardar o uso dos créditos na proporção da saída tributável”, destacou.

Voto-vista

Na sessão desta terça-feira (21), a ministra Rosa Weber apresentou voto-vista e divergiu do relator, ao considerar que o recurso extraordinário deve ser provido, pois o tribunal estadual julgou favoravelmente ao contribuinte, possibilitando o aproveitamento proporcional. Inicialmente, a ministra observou que, à luz do princípio da não cumulatividade, o caso discute a possibilidade ou não do aproveitamento de créditos fiscais de ICMS por empresas transportadoras em hipóteses em que a legislação estadual faculta ao contribuinte optar por um regime especial de tributação com base de cálculo reduzida, mediante expressa renúncia ao aproveitamento de créditos relativos ao imposto pago em operações anteriores, ainda que proporcional.

Para a ministra, uma vez que a transportadora contribuinte optou pela base de cálculo reduzida, “não há possibilidade de creditamento, sequer proporcional”. O voto divergente foi seguido pelo ministro Luís Roberto Barroso.

EC/CR Processos relacionados AI 765420”

O Perfil Constitucional do ICMS, já encontra-se previsto na Magna Carta, onde se lê:

“Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos sobre: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

....

II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no exterior; (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

.....

§ 2º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 3, de 1993)

I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal; (grifo nosso)

II - a isenção ou não-incidência, salvo determinação em contrário da legislação:

a) não implicará crédito para compensação com o montante devido nas operações ou prestações seguintes;

b) acarretará a anulação do crédito relativo às operações anteriores; (grifo nosso)

A Própria Magna Carta, faz previsão a exclusão do crédito fiscal, e as hipóteses em que o mesmo ocorre, e não encontramos previsão a exclusão do crédito pela redução da base de cálculo na operação subsequente, logo tal exclusão interrompe o Princípio da não Cumulatividade que regra o ICMS, só por isso a decisão da turma já seria um equívoco.

Os benefícios fiscais sã concedidos levando em consideração a finalidade extrafiscal do imposto, que no caso dos transportes, implica em majoração do custo do frete por consequência do custo dos produtos transportados.

Vejamos o que ainda fala o legislador Constituinte sobre o ICMS:

“III - poderá ser seletivo, em função da essencialidade das mercadorias e dos serviços;

IV - resolução do Senado Federal, de iniciativa do Presidente da República ou de um terço dos Senadores, aprovada pela maioria absoluta de seus membros, estabelecerá as alíquotas aplicáveis às operações e prestações, interestaduais e de exportação;

V - é facultado ao Senado Federal:

a) estabelecer alíquotas mínimas nas operações internas, mediante resolução de iniciativa de um terço e aprovada pela maioria absoluta de seus membros;

b) fixar alíquotas máximas nas mesmas operações para resolver conflito específico que envolva interesse de Estados, mediante resolução de iniciativa da maioria absoluta e aprovada por dois terços de seus membros;

VI - salvo deliberação em contrário dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do disposto no inciso XII, "g", as alíquotas internas, nas operações relativas à circulação de mercadorias e nas prestações de serviços, não poderão ser inferiores às previstas para as operações interestaduais;

.....

XII - cabe à lei complementar:

a) definir seus contribuintes;

b) dispor sobre substituição tributária;

c) disciplinar o regime de compensação do imposto;

d) fixar, para efeito de sua cobrança e definição do estabelecimento responsável, o local das operações relativas à circulação de mercadorias e das prestações de serviços;

e) excluir da incidência do imposto, nas exportações para o exterior, serviços e outros produtos além dos mencionados no inciso X, "a"

f) prever casos de manutenção de crédito, relativamente à remessa para outro Estado e exportação para o exterior, de serviços e de mercadorias;

g) regular a forma como, mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, isenções, incentivos e benefícios fiscais serão concedidos e revogados.

.....

IV - as alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos Estados e Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g, observando-se o seguinte: (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

a) serão uniformes em todo o território nacional, podendo ser diferenciadas por produto; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

b) poderão ser específicas, por unidade de medida adotada, ou ad valorem, incidindo sobre o valor da operação ou sobre o preço que o produto ou seu similar alcançaria em uma venda em condições de livre concorrência; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

c) poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, b. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

§ 5º As regras necessárias à aplicação do disposto no § 4º, inclusive as relativas à apuração e à destinação do imposto, serão estabelecidas mediante deliberação dos Estados e do Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

A decisão diverge do ordenamento jurídico constitucional, afinal poder-se ia admitir quando muito o creditamento proporcional, em uma interpretação muito elástica da Magna Carta, visto que seria uma interpretação forçada do texto.

Quando não permite o creditamento, integral ou reduzido, o legislador ordinário, transforma o ICMS em um imposto cumulativo, pois despreza o crédito fiscal do produto na sua origem, e isso faz aumentar o preço dos produtos, se a preocupação é de natureza arrecadatória, bastaria diminuir o tamanho da redução da base de cálculo do produto ou serviço na sua saída, afinal quando despreza o crédito de entrada o estado acaba por estimular a sonegação visto que não faz sentido pedir a nota quando a mesma não gera crédito.

Incentivos fiscais precisam ser mais inteligentes, para evitar contenciosos fiscais que apenas oneram a vida do contribuinte e por conseguinte de toda sociedade.

A decisão não é definitiva e acreditamos na possibilidade de vitória do contribuinte.

Charles M. Machado é Professor nos Cursos de Extensão da ESPM, Escola Superior de Propaganda e Marketing, em Direito das Marcas e Direito do Intangível, é advogado formado pela UFSC, Universidade Federal de Santa Catarina, consultor jurídico no Brasil e no Exterior, nas áreas de Direito Tributário e Mercado de Capitais. Foi professor nos Cursos de Pós Graduação e Extensão no IBET, nas disciplinas de Tributação Internacional e Imposto de Renda. Pós Graduado em Direito Tributário Internacional pela Universidade de Salamanca na Espanha, Membro da Academia Brasileira de Direito Tributário e Membro da Associação Paulista de Estudos Tributários, onde também já foi palestrante. Autor de Diversas Obras de Direito. Email: charles@charlesmachado.adv.com.br